Przedsiębiorcy podczas prowadzenia działalności gospodarczej niejednokrotnie spotykają się z nadzwyczajnymi sytuacjami. Jedną z nich jest pożar, który może spowodować zniszczenie mienia, w tym towarów oraz środków trwałych. Skutki takich zdarzeń wywołują również istotne konsekwencje na gruncie podatków. Poniższy artykuł wyjaśnia, jakie implikacje podatkowe niesie ze sobą pożar w firmie, ze szczególnym uwzględnieniem likwidacji środków trwałych.
Zasady zaliczania strat do kosztów uzyskania przychodu
Zgodnie z ogólną regułą, kosztami podatkowymi mogą być wyłącznie wydatki, które wpływają na osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Ponadto, wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu. W przypadku strat powstałych wskutek pożaru, trudno mówić, że zmierzają one do osiągnięcia przychodów, jednakże są one ściśle związane z całokształtem prowadzonej działalności.
Kluczowe jest, aby straty z tytułu pożaru były następstwem zdarzenia losowego, rozumianego jako zdarzenie nieprzewidywalne i nie do uniknięcia. Należy każdorazowo ocenić, czy pożar w firmie nie powstał z winy podatnika, np. w wyniku niedbalstwa lub naruszenia przepisów. Nie można uznać za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych i obrotowych, gdy zostanie udowodnione, że środki nie były zabezpieczone lub były zabezpieczone w sposób nienależyty.
Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2012 r., sygn. ILPB3/423-553/11-4/EK. Wskazano w niej, że straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, co do zasady mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Każdy przypadek należy jednak oceniać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych. Straty w środkach obrotowych (np. towarach handlowych, materiałach) powstałe w wyniku zdarzeń losowych (np. pożaru), przy uznaniu ich za koszty uzyskania przychodów, powinny być uwzględniane w rachunku podatkowym, w aspekcie powołanych norm prawa.
Wartość utraconych towarów, które zostały ujęte w kolumnie 10 księgi przychodów i rozchodów, w momencie właściwego udokumentowania ich straty należy przeksięgować do kolumny 13. W ten sposób wartość tych towarów nie powiększy wartości remanentu sporządzanego na koniec roku podatkowego i w konsekwencji będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu.
Utrata środków trwałych po pożarze
Zniszczenie środków trwałych w wyniku pożaru wiąże się ze specyficznymi konsekwencjami podatkowymi. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, do kosztów uzyskania przychodów może być zaliczona ta część straty, która nie została pokryta odpisami amortyzacyjnymi. Przez odpisy amortyzacyjne należy rozumieć całość dokonanych odpisów, w tym również te, które nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów.
Dodatkowo, na mocy art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W konsekwencji, jeżeli likwidacja nie w pełni umorzonego środka trwałego jest wynikiem utraty jego przydatności gospodarczej z innych przyczyn niż zmiana rodzaju działalności i nie jest zawiniona przez podatnika, powstała strata będzie kosztem podatkowym.
Kosztem uzyskania przychodów będzie również likwidacja środka trwałego powstała wskutek jego zniszczenia, w wyniku którego utraci on przydatność gospodarczą.
Amortyzacja środków trwałych. Prof. dr hab. Adam Mariański.
Warunki zaliczenia straty do kosztów
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 29 sierpnia 2013 r., sygn. ITPB1/415-720b/13/PSZ, potwierdził, że jeżeli zniszczenie budynku było następstwem zdarzenia losowego, a podatnik dochował należytej staranności w zabezpieczeniu przed pożarem, to spełnione zostały przesłanki uprawniające do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów straty powstałej w wyniku pożaru. Stratę tę stanowi różnica pomiędzy wartością początkową utraconego środka trwałego (np. budynku) a dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi.
Stratę z tytułu zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów stanowi różnica pomiędzy jego wartością początkową a naliczonymi odpisami amortyzacyjnymi (stanowiącymi koszty i niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów).
Odszkodowanie a koszty podatkowe
Otrzymanie odszkodowania nie wpływa na możliwość rozliczenia w kosztach podatkowych strat w środkach trwałych. Niezamortyzowana część wartości początkowej zniszczonych środków trwałych może być uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów, natomiast wartość otrzymanego odszkodowania powinna zostać zaliczona do przychodów. Odszkodowanie od firmy ubezpieczeniowej stanowi przychód podatkowy w dacie jego otrzymania. Jednakże, jeśli odszkodowanie pokrywa pełną wartość strat, wówczas koszty związane ze zniszczeniem majątku nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.
Remont czy ulepszenie po pożarze?
W przypadku zniszczeń spowodowanych pożarem, często niezbędne jest przeprowadzenie prac budowlanych. Kluczowe dla rozliczeń podatkowych jest ustalenie, czy te prace mają charakter remontu, czy ulepszenia. W myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, remont oznacza wykonywanie robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji. Dopuszcza się przy tym stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym, pod warunkiem, że nie zmienia to charakteru i funkcji obiektu.
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2009 r., nr IBPBII/2/415-7/09/MW, wskazał, że o charakterze poniesionych nakładów powinny decydować przede wszystkim kryteria techniczne, a w przypadku wątpliwości, podstawą kwalifikacji może być ekspertyza rzeczoznawcy budowlanego. Jeżeli zakres wykonanych prac ma na celu jedynie przywrócenie stanu pierwotnego środka trwałego (remont), to wydatki takie podlegają bezpośrednio zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Natomiast w przypadku ulepszenia obiektu budowlanego (przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja, modernizacja), wartość ulepszenia dolicza się do wartości początkowej obiektu, a do kosztów podatkowych poniesione wydatki zalicza się w postaci odpisów amortyzacyjnych.
Likwidacja środka trwałego w budowie
W sytuacji, gdy pożar niszczy środek trwały w budowie (np. halę produkcyjną), zastosowanie mają specyficzne zasady rozliczania. Koszty i przychody związane ze zdarzeniami losowymi, jako pośrednio związane z działalnością operacyjną, zalicza się do pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych (por. art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. i ustawy o rachunkowości). Jeśli zniszczenia są znaczne i kierownik jednostki zdecyduje o zaniechaniu budowy, konieczne jest wyłączenie z ksiąg rachunkowych nakładów ujętych jako elementy wartości środka trwałego w budowie i odpisanie ich w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.
Szczegółowe zasady ewidencji i rozliczania kosztów związanych ze zdarzeniami losowymi zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 11. Zgodnie z nim, do wartości początkowej środka trwałego nie zalicza się strat i szkód poniesionych w trakcie jego budowy oraz kosztów związanych z usuwaniem tych szkód - obciążają one pozostałe koszty operacyjne. KSR nr 11 wskazuje, że w przypadku zniszczenia środka trwałego w budowie, jednostka przeprowadza test na utratę wartości tego środka, dokonując ewentualnie odpisu aktualizującego w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych. Koszty odtworzenia zniszczonych części oraz dodatkowe koszty usunięcia skutków zdarzenia losowego ujmuje się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.
Przykład rozliczenia straty po pożarze samochodu
Rozważmy przypadek, w którym samochód, będący środkiem trwałym, spłonął i został sprzedany za symboliczną kwotę. Niezamortyzowana wartość początkowa samochodu może zostać zaliczona do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, choć wiąże się to ze zwiększonym ryzykiem podatkowym. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeśli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym (np. AC).
Jednak, jak wskazano w interpretacjach, jeżeli samochód został sprzedany, a nie zlikwidowany (zezłomowany), to powstała strata nie jest stratą powstałą w wyniku utraty lub likwidacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 50. Nie jest to również strata z art. 16 ust. 1 pkt 6, dotycząca likwidacji środków trwałych na skutek zmiany rodzaju działalności. W związku z tym, niezamortyzowana część wartości początkowej może potencjalnie stanowić koszt uzyskania przychodu, niemniej organy podatkowe bywają w tym zakresie restrykcyjne (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 grudnia 2014 r., IPPB1/415-1094/14-2/AM).
Całkowite zniszczenie środków trwałych w wyniku zdarzenia losowego (np. pożaru, ulewy) powoduje, że stają się one niezdatne do dalszego użytkowania w działalności gospodarczej. Datę oraz przyczynę likwidacji tych środków trwałych należy odnotować w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Czytelnik może zatem uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów niezamortyzowaną część wartości początkowej środków trwałych zniszczonych całkowicie, o ile nie przyczynił się w żaden sposób do powstania tych zniszczeń i dochował należytej staranności w celu ich zapobieżenia.
tags: #likwidacja #srodek #trwaly #pozar